Câmara Superior do CARF decide acerca da incidência de contribuições previdenciárias sobre a PLR paga em descompasso com os critérios de periodicidade mínima previstos na legislação e cujas regras forma estabelecidas por documento apartado das convenções coletivas. - Gustavo Santin*
Artigo - Federal - 2019/3677
A 2ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF, em acórdão publicado no dia 28.2.2019, decidiu, por maioria de votos, que o pagamento de PLR em periodicidade inferior a um semestre civil, ou mais de duas vezes no mesmo ano civil, violaria a legislação vigente, transmutando sua natureza para a de complementação salarial sujeita à incidência de contribuição previdenciária.
A 2ª Turma também entendeu que as regras atinentes ao pagamento da participação nos lucros e resultados ("PLR"), quando claras e objetivas, podem ser escritas em documento apartado, desde que haja expressa menção desse no acordo ou convenção coletiva firmado.
No caso concreto, a exigência fiscal pautava-se na suposta incidência de contribuições previdenciárias sobre verbas pagas a título de PLR pelo contribuinte aos seus segurados empregados em desconformidade com a legislação, quais sejam, (i) a realização do pagamento em três parcelas dentro de um mesmo ano; e (ii) a fixação de critérios em documentação apartada da convenção ou acordo coletivo.
Em sede de recurso especial, a Fazenda Nacional arguiu divergência jurisprudencial em relação a duas matérias: (a) a pactuação de regras e critérios em documento diverso do coletivo desnaturaria o programa de PLR, revestindo tais verbas da natureza salarial e, por conseguinte, sujeita à incidência de contribuições previdenciárias e; (b) o descumprimento do critério legal acerca da periodicidade mínima para o pagamento de PLR implicaria a incidência das aludidas contribuições sobre todos os pagamentos efetuados no ano e não somente a parcela excedente.
Por sua vez, o contribuinte também interpôs Recurso Especial, arguindo divergência jurisprudencial acerca do fato de a parcela referente ao pagamento de PLR representar mero complemento ("resíduo") dos valores já pagos, não havendo que se falar, portanto, em desrespeito à periodicidade mínima e, por conseguinte, na tributação de tais valores.
Nessa linha, o voto vencedor pautou sua argumentação em três pontos principais.
Em primeiro lugar, rebateu o argumento levantado pelo contribuinte de que, ainda que não fossem observados os requisitos legais, as verbas pagas a título de PLR estariam fora do campo de incidência das contribuições previdenciárias por não configurarem verbas remuneratórias.
Nesse sentido, o voto vencedor sustentou que, muito embora a previsão constitucional contida no art. 7º, inciso XI desvincule a PLR das verbas remuneratórias, tal norma seria de eficácia limitada. Ou seja, dependeria de outras providências normativas para que pudesse surtir os efeitos essenciais pretendidos pelo legislador constituinte.
Dessa forma, o dispositivo constitucional que trata sobre o direito a participação dos lucros não seria auto aplicável, "sendo sua eficácia limitada a edição de lei", consoante estabelece a parte final do inciso XI, do art. 7º da CF, conforme entendimento exarado no Parecer CJ/MPAS n. 1748/99.
O primeiro normativo, em seu art. 28, §9º, alínea "j", replicou a disposição constitucional, estabelecendo como condição para que os valores pagos a título de PLR fossem excluídos da composição do salário-de contribuição, - base de cálculo para incidência dos encargos previdenciários - a estrita observância da lei reguladora.
O segundo normativo, por sua vez, tratou de regulamentar o vácuo legislativo criado pelo Constituinte, estabelecendo os critérios a serem observados para o estabelecimento de programas de PLR.
Ou seja, com base nesse entendimento, somente o PLR pago em conformidade com tais ditames legais é que seria excluído da base de cálculo das aludidas contribuições.
De toda forma, o voto vencedor entendeu que fato de o pagamento da PLR ter sido determinado pelas regras do Programa de Premiação por Atingimento e Superação de Metas-PASUM, tendo as convenções coletivas de trabalho se limitado a fixar os limites mínimos e máximos dos valores despendidos, não descumpriria a Lei n. 10101.
Isso porque, em seu entender, em razão de tais disposições constarem em programa de metas adotado pela empresa desde o ano de 2002, tais normas foram absorvidas pelo sindicato em sua Convenção Coletiva, tendo havido, portanto, a concordância tácita de tais disposições pelos empregados.
Em relação à periodicidade mínima, o voto vencedor rechaçou a argumentação do contribuinte de que a parcela paga em descompasso com o lapso temporal fixado pelo legislador configuraria mero resíduo da segunda parcela e não um novo pagamento. Nessa linha, o voto vencedor sustentou que a Lei n. 10101 seria enfática ao determinar a vedação do pagamento "de qualquer antecipação ou distribuição".
Por fim, o voto vencedor filiou-se à posição de que o descumprimento do critério da periodicidade mínima contaminaria todo o programa de PLR, acarretando a incidência das contribuições previdenciárias sobre todas as parcelas, e não somente sobre aquelas pagas em desarmonia com a regra de periodicidade.
Voto Vencido
De todo modo, é importante destacar as considerações feitas pelo voto vencido elaborado pela relatora do referido acórdão, vez que caminharam de forma mais consentânea ao entendimento defendido pelo contribuinte.
Em primeiro lugar, sustentou-se que as contribuições previdenciárias teriam como fato gerador somente a percepção de renda a título de remuneração pelo trabalho, o que afastaria sua incidência das verbas recebidas a título de PLR, visto essas terem relação intrínseca com a remuneração do capital - lucro.
Dessa forma, o voto vencido fez uma distinção entre os rendimentos decorrentes do capital e do trabalho, para justificar a não incidência das contribuições previdenciárias sobre aquele primeiro, categoria a qual faz parte a PLR.
Ou seja, adotou-se posicionamento contrário àquele defendido pelo voto vencedor que argumentou no sentido de que somente o programa de PLR que observasse os ditames legais não seria passível de incidência das contribuições previdenciárias.
De mais a mais, em linha com o entendimento do voto vencedor, também foi entendido que a pactuação de regras e critérios em documento diverso do acordo coletivo, não desnaturaria a natureza de tais pagamentos haja vista o acordo coletivo fazer remissão expressa ao documento de aferição da PLR pactuada, o que permitiria que tal documentação fosse objeto de impugnação durante a discussão do aludido acordo. Daí por que, estar-se-ia diante de hipótese de concordância tácita de tais disposições pelos empregados.
Assim, o voto vencido entendeu que não haveria óbice legal para tal forma de pactuação do acordo coletivo, tendo em vista que a legislação somente exigiria que as normas fossem claras e objetivas, o que teria sido cumprida por ambas as partes.
Por fim, em relação à ausência de observância da periodicidade mínima para os pagamentos, o voto vencido entendeu que somente os pagamentos que ultrapassassem o interstício temporal determinado em lei é que deveriam ser oferecidos à tributação das contribuições previdenciárias.
Nesse sentido, o voto fundamentou sua linha de raciocínio com base no entendimento do STJ acerca do assunto, quando do julgamento do Resp 496.949/PR, de 31.08.09, pela Segunda Turma, o qual entendeu que "escapam da tributação apenas os pagamentos que guardem, entre si, pelo menos seis meses de distância. Vale dizer, apenas os valores recebidos pelos empregados em outubro de 1995 e abril de 1996 não sofrem a incidência da contribuição previdenciária, já que somente esses observaram a periodicidade mínima prevista no art. 3º, § 2º, da Lei 10.101/2000 (conversão da MP 860/1995)"
Ademais, também argumentou que o entendimento atual do TST é no sentido de que, em razão de a participação nos lucros e resultados não substituir ou complementar a remuneração devida a qualquer empregado, há a possibilidade do pagamento de PLR ser estabelecido em periodicidade inferior à semestral, quando essa tiver sido pactuada em convenção ou acordo coletivo.
Desse modo, no entender do voto vencido, somente as parcelas que não respeitassem a semestralidade e cuja periodicidade menor, não tenha sido expressamente pactuada em instrumentos coletivos, é que poderiam ser entendidas como verbas de natureza remuneratória e, por conseguinte, sujeitas à incidência das contribuições previdenciárias.
Vê-se, portanto, que muito embora haja linha jurisprudencial traçada pelas instâncias judiciais acerca da flexibilidade da regra da semestralidade (hipótese de pactuação expressa no instrumento coletivo) bem como da incidência das contribuições previdenciárias de forma restrita à parcela excedente, o entendimento vencedor da Câmara Superior não levou em conta tais decisões, adotando linha de raciocínio mais gravosa ao contribuinte.
Seja como for, por se tratar de entendimento exarado pela Câmara Superior, o julgado em questão torna-se importante precedente em relação à linha de entendimento adotada pela instância máxima do CARF acerca do assunto.
Gustavo Santin é advogado em São Paulo e especialista em Direito Tributário pelo Instituto Brasileiro de Direito Tributário - IBDT (2018).*
